尽管社会服务支出和公共投资需求迫切，大多数发展中国家仍难以筹集足够税收收入来满足需求。巴基斯坦的税收收入仅占GDP的10%，而英国的比例超过其两倍，达到25%（WDI 2012）。这在很大程度上是因为逃税在发展中国家十分普遍。相关估算有限，但我们知道，相当一部分企业甚至没有进行税务登记（Bruhn et al 2013）；许多已登记企业也会虚报应税收入和交易（Pomeranz 2013, Carillo et al 2014）。鲜为人知的是，发展中国家使用的税收工具也与发达国家显著不同（Gordon & Li 2009）。例如，许多发展中国家采用营业额税等会造成生产效率损失的税种，这类税种可能扭曲企业的投入选择，而基于发达国家情况提出的标准建议通常会反对采用这些税种。这些政策背后的动因是什么？它们是否可能是应对逃税现象的最优 回应 ？在一篇即将在 《政治经济学杂志》 上发表的 论文 中，我们运用理论和来自巴基斯坦的证据，对这一问题作了阐释。 巴基斯坦与另外三十多个发展中国家一样，对企业征税时，要么按利润征税，要么按营业额征税，取两种税额中较高者。利润（=营业额−成本）按35%的税率征收，而营业额按低得多的0.5%税率征收。申报税款时，所有企业都要分别计算按利润和按营业额计算的应纳税额；利润率（=利润/营业额）低于两种税率之比（=0.05/0.35=1.43%）的企业，则按营业额纳税。这项最低税
的既定目标是遏制逃税。企业可以通过少报销售额或多报成本来逃避利润税，而逃避营业额税则需要少报销售额。如果隐瞒产出比伪造投入凭证更困难，最低税就能减少企业逃税的程度。在巴基斯坦，这项政策似乎行之有效。半数企业缴纳营业额税，其收入约占企业税收收入的60%。 然而，此类最低税方案的广泛使用及其筹集收入的成效，与公共财政理论的教义形成鲜明反差。事实上，公共财政领域的基础性成果之一——生产效率定理（Diamond & Mirrlees 1971）——要求最优税收制度维护生产效率，即使在次优环境中也是如此。营业额税显然违反这一最优税收规则，在发达经济体中也很少使用。营业额税会沿生产链层层累积，从而对同一商品重复征税，并激励企业纵向一体化，因而损害生产效率（Keen 2013）。 为了阐明发展中国家税收理论与实践之间的这一悖论，我们针对存在逃税的情形建立企业最优税收模型。为此，我们放宽了Diamond & Mirrlees框架中的完美执法假设，因为这一假设显然与发展中国家的现实不符。在我们的模型中，政府在征税时面临生产效率与收入效率之间的权衡。利润税能够维持生产效率，但在逃税严重的环境中，其创收潜力较低，因为企业可以通过虚增成本逃税。相反，营业额税会扭曲生产激励，但更难逃避，因为其税基更广。因此，营业额税是更有力的创收工具。逃税程度较高的国家因此有充分理由按营业额而非利润征税。
通过分析巴基斯坦2006年至2010年所有纳税企业的税务申报行政数据，我们得以检验模型的预测是否符合实际。最低税在利润率的一个阈值处形成一个
折点
，企业在此从利润税转入营业额税制度。在这一阈值处，税率和税基都会发生不连续变化，因此企业有很强的动机将利润率控制在折点或其附近。以一家真实利润率为3%的企业为例。为了逃税，该企业多报成本，使申报利润率降至约1.4%。此时，该企业必须按营业额缴税，因此在成本方面进一步做手脚不会影响其应纳税额。企业还可以通过少报销售额进一步减少应纳税额，但这可能比多报成本更困难。例如，工厂的产出或许很容易被观察到，而生产所用燃料则很难观察。在这种情况下，企业只会申报一个接近折点的利润率；在折点处，按利润和按营业额计算的应纳税额相等，企业也已尽可能地降低了应纳税额。 这正是我们在绘制折点附近企业申报利润率的密度分布图时观察到的情况。下图显示了2006/07/09年（蓝色）和2010年（绿色）的企业利润率分布：前几年折点对应的利润率为1.43%，而2010年营业额税率提高至1%，折点则移至利润率2.86%。申报利润率接近折点的企业数量远高于其他区间，而且随着时间推移，这一超额密度会随折点位置移动。请注意，折点附近这种明显的聚集必定是由逃税而非实际产出变化造成的。当然，与按利润征税相比，按营业额征税可能会促使一些企业减少产出，这也会导致企业在折点处聚集。但这一影响会很小，因为营业额税的税率极低。只有企业的逃税行为，加上虚报利润和营业额的难易程度不同，才能解释我们观察到的大规模、明显聚集。此前的研究曾利用纳税人在某一阈值附近的聚集，估算应税收入相对于税率的弹性（Chetty et al 2011, Saez 2010,
Kleven & Waseem 2013
）。我们采用类似的方法，但将其扩展到税率和税基都会在阈值处跃变的情形，利用最低税折点处的聚集来估算企业对营业额税的逃税率反应。其基本逻辑是，折点附近超额聚集的企业，实质上就是在一定程度上逃避了利润税的企业。我们可以估算折点附近多出了多少家企业；再结合模型以及对实际产出弹性的一系列假设，就能量化逃税率的变化。我们发现，与利润税相比，营业额税可将逃税额减少相当于企业收入的最高60–70%。在校准分析中，我们将实证估算结果与理论联系起来，估算营业额税可在不减少总体利润的情况下，使收入最多增加74%。图I：巴基斯坦纳税企业的利润率分布这些结果提醒我们，在将发展中国家的税收制度与发达国家的制度或传统最优税收理论进行比较时应保持审慎。鉴于发展中国家的特殊情况，尤其是逃税程度较高，一些看似次优的税收政策——例如损害生产效率的营业额税——在发展中国家筹集收入时，可能恰恰是应对挑战的最优选择。
参考文献
CARRILLO, PAUL, POMERANZ, DINA, & SINGHAL, MONICA. 2014.《你能逃税，我就能查税：企业虚报行为与逃税替代的证据》。哈佛大学工作论文。
CHETTY, RAJ, FRIEDMAN, JOHN, OLSEN, TORE, & PISTAFERRI, LUIGI. 2011.《调整成本、企业反应与微观和宏观劳动供给弹性：来自丹麦税务记录的证据》。《经济学季刊》，
126
，749–804。
DE ANDRADE, GUSTAVO HENRIQUE, BRUHN, MIRIAM, & MCKENZIE, DAVID. 2013（5月）。《援手还是法律的长臂？政府能够采取哪些措施使企业正规化的实验性证据》。IZA讨论论文7402。劳动研究所（IZA）。 DIAMOND, PETER A, & MIRRLEES, JAMES A. 1971.《最优税收与公共生产 I：生产效率》。《美国经济评论》，61
(1), 8–27。
GORDON, ROGER, & LI, WEI. 2009.《发展中国家的税收结构：诸多谜题及一种可能的解释》。《公共经济学杂志》， 93(7-8), 855–866。
KEEN, MICHAEL. 2013.《定向征税、层层累积与间接税设计》。国际货币基金组织工作论文13/57。 KLEVEN, HENRIK J., & WASEEM, MAZHAR. 2013.《利用税负折点揭示优化摩擦与结构性弹性：理论及来自巴基斯坦的证据》。《经济学季刊》，128
，669–723。
POMERANZ, DINA. 2013.《没有信息就没有税收：增值税中的威慑与自我执行》。哈佛商学院工作论文。 SAEZ, EMMANUEL. 2010.《纳税人会在折点处聚集吗？》。《美国经济学杂志：经济政策》，2
(3)。世界银行。2012。《世界发展指标》。
本文最初发表于世界银行的 《金融全方位》博客。发表本文并不意味着世界经济论坛认可其中观点。
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作者：Anne Brockmeyer是世界银行宏观经济与财政管理实践部门的公共财政经济学家，并隶属于该行税收实践社区。 图片：2012年3月8日，一名男子走在东京新宿区的街道上。REUTERS/Yuriko Nakao分享：
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